Podczas prowadzenia działalności gospodarczej każdy przedsiębiorca musi pamiętać o obowiązku odprowadzania podatku dochodowego. W poniższym artykule zastanowimy się, kiedy powstaje obowiązek podatkowy w podatku dochodowym. 

Obowiązek podatkowy w podatku dochodowym

Za moment, w którym powstaje obowiązek podatkowy w podatku dochodowym uznaje się chwilę uzyskania przychodu. Warto podkreślić, że zgodnie z ustawą o PIT przychodami są kwoty należne, nawet jeżeli nie zostały fizycznie otrzymane, pomniejszone o wartość zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont, a jeżeli przedsiębiorca jest czynnym podatnikiem VAT to również o podatek VAT należny.

Obowiązek podatkowy w podatku dochodowym, czyli jak ustalić moment powstania przychodu?

Zgodnie z art. 14 ust. 1c ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych momentem powstania przychodu jest dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień: 

1. wystawienia faktury albo
2. uregulowania należności.

Co do zasady obowiązek podatkowy w podatku dochodowym powstaje w dniu wydania rzeczy lub wykonania usługi chyba, że została wcześniej wystawiona faktura sprzedaży lub uregulowana należność - wtedy momentem powstania przychodu będzie wydarzenie, które wystąpiło najwcześniej. 

Przykład 1.

Przedsiębiorca A prowadzi hurtownię zoologiczną. Dnia 27 lipca w ramach działalności dokonał sprzedaży towarów, fakturę sprzedaży wystawił dnia 30 lipca, a uregulowanie należności nastąpiło dnia 31 lipca. Obowiązek podatkowy w podatku dochodowym dla Przedsiębiorcy A powstanie z datą sprzedaży, tj. 27 lipca.

Przykład 2.

Przedsiębiorca B prowadzi komis samochodowy. Dnia 25 maja w ramach prowadzonej działalności dokonał sprzedaży samochodu, jednak fakturę sprzedaży wystawił 24 maja, a zapłata nastąpiła 10 czerwca. Obowiązek podatkowy w podatku dochodowym dla Przedsiębiorcy B powstanie z datą zdarzenia, które nastąpiło najwcześniej, tj. 24 maja, czyli z datą wystawienia faktury. 

Usługi ciągłe a obowiązek podatkowy w podatku dochodowym 

W przepisach podatkowych nie istnieje definicja usług ciągłych, jednak zgodnie z interpretacją indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej z Poznania z dnia 24 kwietnia 2014 roku o nr ILPP5/443-34/14-4/KG:

“Za usługę ciągłą należy uznać każdą usługę, która wykonywana jest periodycznie i w której jednoznacznie można określić jedynie moment rozpoczęcia jej świadczenia, a moment zakończenia (definitywnego wykonania) nie jest z góry określony. W usłudze tej powinny dać się wyodrębnić okresy, po których zakończeniu następuje rozliczenie częściowego wykonania usługi (okresy rozliczeniowe). Usługa ciągła nie kończy się jednak wraz z zakończeniem tego okresu, lecz trwa nadal do momentu rozwiązania umowy.”

Zatem przykładem usług ciągłych może być: najem, leasing, dostawa energii, usługi księgowe. Co do zasady obowiązek podatkowy w podatku dochodowym powstaje z chwilą uzyskania przychodu. Dla ustalenia momentu uzyskania przychodu przy usługach ciągłych stosuje się art. 14 ust. 1e ustawy o PIT, który mówi o tym, że: “Jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.”

Przykład 3.

Przedsiębiorca C świadczy dla klienta usługi księgowe. Zgodnie z umową okresem rozliczeniowym jest miesiąc kalendarzowy, a faktury sprzedaży wystawiane są 10 dnia następnego miesiąca z terminem płatności do 15 dnia następnego miesiąca następującego po okresie rozliczeniowym. Zgodnie z zasadą obowiązek podatkowy w podatku dochodowym dla Przedsiębiorcy C przypada na ostatni dzień okresu rozliczeniowego, tj. ostatni dzień miesiąca kalendarzowego.

Wystawienie faktury przed faktyczną sprzedażą a obowiązek podatkowy w podatku dochodowym 

Zgodnie z art. 106i ust. 7 ustawy o VAT w określonych przypadkach możliwe jest wystawienie faktur sprzedaży na 60 dni przed dokonaniem sprzedaży. Co do zasady obowiązek podatkowy w podatku dochodowym dla sprzedającego powstaje z datą zdarzenia, które następuje wcześniej, czyli w tym przypadku z datą wystawienia faktury.

Przykład 4.

Przedsiębiorca D sprzedaje wyroby z drewna. W ramach prowadzonej działalności wystawił fakturę sprzedaży dnia 12 stycznia, natomiast faktyczna sprzedaż miała miejsce 1 marca. Zgodnie z zasadą obowiązek podatkowy w podatku dochodowym dla Przedsiębiorcy D powstanie z datą wystawienia faktury, tj. 12 stycznia.

Otrzymane zaliczki a obowiązek podatkowy w podatku dochodowym

Zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy PIT zaliczki pobrane na poczet dostaw towarów i usług nie powodują powstania przychodu na gruncie podatku dochodowego, co oznacza, że z chwilą otrzymania zaliczki nie powstaje obowiązek podatkowy w podatku dochodowym.

Należy jednak uważać przy zaliczkach na 100% wartości zamówienia, ponieważ w tej kwestii organy podatkowe nie są jednogłośne. Pierwsza postawa organów podatkowych wskazuje, że zaliczka na 100% wartości transakcji nie stanowi przychodu do opodatkowania, a druga - całkowicie odmienna - potwierdza, że zaliczka 100% stanowi przychód do opodatkowania. W takiej sytuacji podatnik powinien rozpatrywać indywidualnie swoją sytuację biorąc pod uwagę wszystkie okoliczności wystąpienia zapłaty.

Dostawy wykonywane etapami a obowiązek podatkowy w podatku dochodowym

W niektórych branżach np. budowlanej, charakterystyczne jest wykonywanie usług etapami. Co do zasady momentem powstania przychodu jest dzień wykonania usługi lub częściowego wykonania usługi. Oznacza to, że w przypadku prac wykonywanych etapami dokumentem potwierdzającym częściowe wykonanie usługi, które wskazuje moment powstania obowiązku podatkowego na gruncie PIT może być np. protokół zdawczo-odbiorczy. Innym przypadkiem jest sytuacja, kiedy z umowy wynika, że odbiór prac nastąpi po całkowitym zakończeniu wykonywania usługi - w takim przypadku do ustalenia momentu powstania przychodu stosujemy zasadę ogólną.

Wiele dostaw w miesiącu a obowiązek podatkowy w podatku dochodowym 

Nierzadko bywają sytuacje, kiedy przedsiębiorca dokonuje wielu dostaw towarów w miesiącu na rzecz jednego kontrahenta. W takiej sytuacji korzystnym rozwiązaniem jest wystawienie zbiorczej faktury do 15 dnia następnego miesiąca, na której należy umieścić wszystkie daty dokonanych dostaw i je wyodrębnić. Co do zasady momentem powstania przychodu na gruncie PIT będzie dzień wydania rzeczy, chyba, że została wcześniej wystawiona faktura sprzedaży lub uregulowana należność - wtedy momentem powstania przychodu będzie wydarzenie, które wystąpiło najwcześniej. Zasada ma zastosowanie osobno do każdej z dostaw ujętej na fakturze zbiorczej.

W praktyce jednak przyjęło się, by przychód z takiej faktury wykazywać pod datą ostatniej dostawy z danego miesiąca bowiem dla celów określenia należności podatkowej i tak brany jest przychód z całego miesiąca. Wyjątki mogą pojawić się dla dostaw w innej walucie, gdzie dla celów określenia obowiązku podatkowego znaczenie będzie miało określenie prawidłowego kursu walutowego.

Obowiązek podatkowy w podatku dochodowym a usługa trwająca ponad rok

Usługa trwająca ponad rok zalicza się do usług ciągłych, co oznacza, że powinna być rozliczana w ustalonych w umowie okresach rozliczeniowych, ale nie rzadziej niż raz w roku. Co do zasady jeżeli okresem rozliczeniowym jest rok to moment powstania przychodu przypada na ostatni dzień roku.

Tak naprawdę nie da się wskazać wprost jednej daty powstania obowiązku podatkowego na gruncie podatku dochodowego, która obowiązywałaby wszystkich. Zależy ona od kolejności wystąpienia zdarzeń i charakteru świadczenia. Należy pamiętać, że powstanie przychodu często nie jest równoznaczne z momentem zapłaty za fakturę przez kontrahenta. Biorąc pod uwagę sposób wykazywania przychodu na gruncie PIT warto zastanowić się też nad opłacalnością wystawiania faktur przed otrzymaniem zapłaty, ponieważ pomimo braku zapłaty od kontrahenta powstaje obowiązek odprowadzenia podatku dochodowego od takiej transakcji.